Russian Federation
UDK 330.524 Потенциальное национальное богатство и национальное имущество
UDK 336.22 Налоги. Сборы
Building a balanced system for obtaining a fair share of resource rents is one of the central objectives for the governments in the countries, rich in mineral resources. The special attention is paid to the high-margin projects on extraction of the hydrocarbon raw materials. Thus, the state share in the exploitation of its natural resources includes a variety of components, type and scope of which are determined by the specific conditions of a mining project. The article reviews the main tax instruments used in development of the mineral deposits, also considers the main trends in development of the international tax systems and their reflection in the Russian practice. It is shown that the main directions of the fiscal policy include simplification and striving for simplicity of administration, transparency in contracts between investors and governments, focus on transfer price issues, transition from gross royalties to taxation of economic results. Peculiarities of the budget policy in Russia determine development of agreements between the governments of the mining regions and mining companies aimed at the infrastructure and social facilities development, as a form of indirect natural rents for the development of the territories and local communities.
resource payments, mineral resources, tax policy, mining enterprises
Введение
Разработка природных ресурсов может дать значительный импульс экономическому развитию страны и региона. Тщательно спланированная и реализованная стратегия освоения ресурсного потенциала способна обеспечить доходы и другие экономические выгоды для государства и его граждан. Горнодобывающий сектор играет важную роль в целом ряде стран, обеспечивая источник доходов от экспорта и налогообложения добычи полезных ископаемых. Цель фискальной политики в горнодобывающей сфере состоит в том, чтобы позволить государству получать разумную прибыль от добычи сырья таким образом, чтобы результаты деятельности оставались эффективными, а административные расходы не были чрезмерными.
С точки зрения инвестора, капиталовложения в добывающие отрасли также имеют особенности по сравнению с обычными инвестициями: ресурсы конечны, их добыча и разработка рискованны и требуют значительных вложений на начальном этапе освоения с длительным сроком окупаемости. Кроме того, горный бизнес требует специальных знаний для успешной разработки месторождений.
Цели как правительства, так и бизнеса создают основу для разработки и применения устойчивой политики в отношении совокупных доходов и налогообложения. Правительство должно сформировать представление о своих потенциальных выгодах от освоения месторождений полезных ископаемых, о том, какой доход оно ожидает, как оно предполагает получить стоимость своих ресурсов, а также о сроках ожидаемого дохода и условиях управления средствами, генерируемых ресурсами. Компаниям необходимо предоставить четкое описание рисков, которые они воспринимают как инвесторы, а также представление того, что, по их мнению, необходимо для осуществления инвестиций, требуемых для достижения надежного и успешного освоения природных ресурсов. Ключевыми элементами этой оценки как для правительства, так и потенциальных инвесторов являются фискальные инструменты, которые правительство в конечном итоге применяет.
Доля правительства в разработке его природных богатств может включать множество компонентов, характер и масштабы которых могут быть самыми разными. Наряду с подоходными налогами и роялти, связанными с добывающими отраслями, доля государства может также включать другие налоги и сборы, а также обязательства, возложенные на инвесторов, такие как инвестиции в инфраструктуру, трудоустройство и/или обучение жителей, закупка услуг и расходных материалов от местных предприятий, а также взносы на вывод из эксплуатации и затраты на охрану окружающей среды. Именно этот общий вклад в экономику развивающейся страны следует учитывать при оценке бюджетных поступлений.
Дизайн фискальных инструментов достаточно разнообразен и отличается разными типами и последствиями как для государства, так и для инвесторов. Выбор налоговой политики должен определяться долгосрочными целями правительства и бизнеса и в идеале способствовать решению государственных задач и не противоречить интересам добывающих компаний.
Выделяется два основных подхода в налогообложении горных предприятий: договорной подход, который включает в себя раздел продукции или сервисные контракты и подход с использованием роялти и оформлением лицензий, последний чаще используется при освоении месторождений твердых полезных ископаемых, при разработке нефтегазовых месторождений используются как система роялти, так и соглашения по разделу продукции. Помимо этого, существует и такая форма изъятия рентных доходов, как строительство горными компаниями инфраструктурных объектов, в частности, такого рода договоры были связаны с инвестициями из Китая и были распространены в Европе в 1970-х гг.
Налоги, используемые при налогообложении горнодобывающих предприятий
Существует целый ряд инструментов, которые позволяют странам с богатым природным потенциалом распределять ресурсные доходы и облагать налогами добывающий сектор. В табл. 1 приведены наиболее распространенные виды платежей, применяемые в горнодобывающей деятельности.
Бонусные выплаты могут быть частью любой фискальной схемы. Бонусы представляют собой разовые (или иногда поэтапные) единовременные выплаты. Размер бонусов на ряде аукционов по продаже прав на разведку нефти может варьировать от 1 млрд долл. (Ангола, 2006 г.) до более скромных сумм, в частности на шельфовых месторождениях в США. Подписные бонусы являются невозвратными затратами для компаний и могут быть возмещены только в случае успешного проекта.
Премия за производительность (Production bonus) означает предоставление соответствующего вознаграждения, когда производство достигает первоначально ожидаемой цели или превышает ее. Можно определить ее так же, как фиксированный платеж при достижении определенной накопленной добычи или дебита.
Роялти на «чистую прибыль» и связанные с ними схемы имеют характер подоходного налога в большей степени, чем роялти с объема добычи.
Корпоративный подоходный налог является основным налогом большинства фискальных режимов. Базовый подход – нормальная прибыль на капитал в горной промышленности должна облагаться налогом так же, как и в других секторах экономики. Некоторые страны применяют более высокую, чем стандартная, ставку, например, в Индонезии – в горнодобывающей промышленности, в Нигерии, Тринидаде и Тобаго, Норвегии – в отношении нефти. Другие страны имеют отдельные режимы подоходного налога для решения проблем ресурсной ренты в горнодобывающих отраслях.
Налог на аренду ресурсов основан на разнице между текущими поступлениями и всеми расходами, с возмещением в случае отрицательного результата, при этом инвестор получает ежегодную прибавку к накопленным убыткам, пока они не будут возмещены.
В России существует сходный по наименованию, но совершенно отличный по содержанию вид арендных платежей – регулярные платежи за пользование недрами. Они взимаются за предоставление пользователям недр прав на поиск и оценку месторождений полезных ископаемых, разведку полезных ископаемых отдельно по каждому виду работ. Размеры этих платежей определяются в зависимости от экономико-географических условий, размера участка недр, вида полезного ископаемого, продолжительности работ, степени геологической изученности территории и степени риска. Ставка регулярного платежа за пользование недрами устанавливается за 1 км2 площади участка недр в год.
Доля, которую правительство получит или сохранит за собой при освоении природных ресурсов, может принимать различные формы. Как уже отмечалось, общий доход государства не ограничивается налогообложением доходов, сгенерированных в добывающих отраслях, и может также включать следующее:
- Подписные бонусы, которые выплачиваются в момент заключения контракта;
- Часть продукции, которая может быть получена напрямую принимающей страной различными способами:
а) как доля государственного участия в предприятии, в этом случае принимающая страна получает определенную часть продукции и должна нести свою долю расходов;
б) по договору о разделе продукции, когда фиксированная доля продукции резервируется за государством;
- Взносы, основанные на производстве, такие как роялти, определяемые на основе объема или цены товара;
- Различные формы налогообложения корпоративных результатов – прибыль, денежный поток, такие как корпоративное налогообложение, налогообложение углеводородов, налогообложение ренты за ресурсы;
- Косвенное налогообложение, которое включает в себя налог на добавленную стоимость, а также таможенные сборы и другие налоги, связанные с импортом или экспортом продукции, экологическое налогообложение;
- Инвестиции в обучение, инфраструктуру (например, производственные или транспортные объекты) и местные социальные или образовательные объекты; в контракты или лицензионные соглашения часто включаются положения, которые предполагают передачу прав собственности на эти объекты национальному или местному правительству;
- Другие взносы.
В работах [9, 10] была сделана оценка степени влияния горнодобывающих предприятий на налоговые доходы Республики Коми. Эти исследования показали, что действующие бюджетные правила приводят к тому, что доля платежей, остающихся в местных бюджетах, составляет от 10 до 14 % от общей суммы налогов, сгенерированных в минерально-сырьевом секторе. Доходы, поступающие от сырьевых отраслей в консолидированный бюджет Республики Коми, сопоставимы с доходами торговых предприятий, строительства, обработки древесины и производства бумаги. Исходя из сложившейся в России практики по выравниванию бюджетных доходов, резко возрастает роль соглашений между правительствами добывающих регионов и горными компаниями, направленных на развитие местной инфраструктуры и социальных объектов. В табл. 2 показаны примеры участия добывающих предприятий Республики Коми в развитии социальной сферы.
Основные тенденции развития международных налоговых режимов в недропользовании
Упрощение налоговых процедур. Одной из отличительных черт налоговой политики в горных отраслях является стремление к простоте административных конструкций и обеспечение гибкости системы при одновременном отказе от многоуровневых и сложных механизмов «снятия сливок», позволяющих увеличить долю государственных доходов при улучшении условий добычи или соответствующих финансовых показателей. Эффективные, предсказуемые и стабильные налоговые режимы, которые достаточно просты для применения, стимулируют долгосрочные инвестиции, а также уменьшают количество спорных ситуаций. Разработка предсказуемого, основанного на оценке риска, подхода к урегулированию потенциальных конфликтов интересов помогает повысить прозрачность при максимально эффективном использовании государственных ресурсов.
Прозрачность. Публичный доступ к контрактам между инвесторами и странами в добывающей деятельности является одним из главных факторов обеспечения их прозрачности. Транспарентность отчетности – это ключевой элемент, способствующий развитию доверия между обществом и бизнесом.
Страны, определяющие свои правила использования природных ресурсов в законодательном порядке, в частности, в Соединенных Штатах Америки в отношении федеральных земель, делают условия, регулирующие разведку и разработку природных ресурсов, а также выигравшие заявки, общедоступными. В этих режимах прозрачность в отношении условий контракта является полной и распространяется на всех инвесторов.
В странах, использующих лицензирование ресурсов через частные переговоры, существуют различные правила. В некоторых странах требуется утверждение заключенных договоров законодательным органом, что влияет на их доступность. В других странах закон требует, чтобы соглашения должны быть обнародованы. Вместе с тем, в ряде стран нет требований о предоставлении общественности доступа к контрактам, иногда контракты носят явно конфиденциальный характер.
Такие организации, как МВФ, Всемирный банк, Организация экономического сотрудничества и развития (OECD) и Инициатива прозрачности в добывающих отраслях (EITI) согласованно выступают за обеспечение общей прозрачности и широкий доступ к содержанию контрактов в горнодобывающей сфере, включая публикацию финансовой информации и объема произведенных платежей, так как эти соглашения оказывают существенное влияние на социальное развитие территорий и общества [11]. Более 50 стран взяли на себя обязательство повысить прозрачность и подотчетность управления добывающим сектором путем внедрения стандарта EITI, страны оцениваются по их прогрессу в выполнении требований стандарта. На страницах сайта ResourceContracts в общем доступе представлены более 3 тыс. горных контрактов и соглашений, данные о производстве, доходах и управлении в добывающих секторах.
Во многих странах концессионные соглашения носят общенациональный характер, несут серьезные экономические и социальные последствия, вплоть до государственной безопасности. Публичное раскрытие условий концессионных соглашений дает частным инвесторам гарантию стабильности контрактов и недопущения злоупотреблений при выполнении контрактов.
Говоря об информационной открытости контрактов в добывающей промышленности России нельзя не отметить ее низкий уровень. В частности, условия разработки трех проектов («Сахалин-1», «Сахалин-2» и Харьягинское месторождение), реализуемых в рамках соглашений о разделе продукции, отсутствуют в широком доступе, как и сведения об их выполнении. При этом к операторам сахалинских проектов неоднократно высказывала претензии Счетная палата РФ [12]. Подобная ситуация складывается и по дополнительным соглашениям к лицензионным договорам с добывающими компаниями, в которых содержатся условия социального развития территорий.
Решение проблемы трансфертного ценообразования. Международное законодательство тщательно отслеживает механизмы ухода от налогообложения горнодобывающих компаний с учетом их высокой маржинальности, предусмотрены механизмы, препятствующие использованию офшоров для снижения налогов на доходы, детально освещается проблема трансфертного ценообразования на каждой стадии разработки месторождения.
Для расчета налогооблагаемого дохода нефтегазовых компаний большинство стран-производителей устанавливают налоговые справочные цены на определенные периоды времени, которые устанавливаются правительством или национальными нефтяными компаниями для учета рыночных условий при определении дохода компаний-производителей. Они рассчитываются, как правило, на основе международных эталонных цен на сырую нефть (Brent Blend, West Texas Intermediate (WTI) и Dubai Crude), публикуемых авторитетными международными организациями, такими как Platts, Информационная служба цен на нефть (OPIS), Argus, или Нью-Йоркская товарная биржа (NYMEX).
Проблема трансфертного ценообразования характерна и для отечественной добывающей промышленности, наиболее остро она проявилась в конце 1990 – начале 2000-х гг., когда система рыночных экономических взаимоотношений в стране находилась в стадии становления. Искусственное занижение цен на углеводородное сырье для уменьшения налогообложения было характерно для многих международных нефтяных компаний. Вопросы трансфертного ценообразования и рентного исчисления налогов в Республике Коми были подробно рассмотрены в работе [13], где упоминались и проблемы внутрикорпоративных цен. На сегодняшний день Налоговым кодексом РФ ставка налога на добычу нефти корректируется коэффициентом, характеризующим динамику мировых цен на нефть, определяемым Федеральной налоговой службой.
Вопросы трансфертных цен касаются не только сокращения налога на прибыль, роялти и других налогов на добычу полезных ископаемых, но и недооценки стоимости товара при продаже связанным сторонам. В частности, это связано с имущественными налогами, так как оборудование и инфраструктура, созданные или приобретенные на разных этапах проекта, могут быть проданы или переданы внутри компании и ее подразделений не по рыночной, а по номинальной цене или цене лома. Проблемы ухода от налогов возникают и в случае аренды или покупки нового оборудования. Горнодобывающее оборудование может быть амортизировано в одной стране, а затем поставлено на учет как новое в другой и вновь амортизировано. Подобные ситуации требуют пристального внимания со стороны налоговых служб на всех этапах горных проектов.
Налогообложение прибыли. Одной из тенденций в области изъятия горных доходов является переход от механизмов, базирующихся на валовых показателях, к налогообложению на основе экономических результатов, что является мировым трендом последних 50 лет [14].
По оценкам специалистов [15], роялти с валовой выручки привлекательны в начале производства с позиции обеспечения государственных доходов. Но на отдельных месторождениях они могут сделать добычу нежизнеспособной, так как не будут соответствовать предельным затратам на освоение месторождений. В странах, где роялти составляют основную часть общего фискального режима, они, как правило, становятся более сложными, поскольку необходимо учитывать такие показатели доходности, как цена, географическое местоположение или производственная мощность. Так, Налоговый кодекс РФ предусматривает комплексный коэффициент, характеризующий особенности добычи нефти при расчете окончательной ставки налога на добычу. Он включает в себя степень выработанности запасов, проницаемость, величину запасов, регион, курсовые колебания, ставки акцизов и вывозных пошлин и др. Не менее сложные расчеты используются и при определении ставок налога на добычу газа и газового конденсата.
Судя по структуре налоговых поступлений от нефтегазодобывающих предприятий России и Республики Коми (рис. 1, 2), основные предпочтения в налоговой политике отдаются именно роялти – налогам с валового объема производства, как наиболее гарантированным, но не учитывающим доходности отдельных месторождений.
В русле международных тенденций налогообложения горного бизнеса в России с 2019 г. был введен налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья с целью поддержки добычи на низкорентабельных месторождениях. Согласно Налоговому кодексу РФ, данный налог применяется на участках недр в арктических и труднодоступных районах на начальных или поздних стадиях освоения, ограниченных по запасам, с запасами сверхвязкой нефти, месторождениях, пользующихся льготой по экспортной пошлине. В числе преимуществ данного налога отмечается [3] то, что с его использованием учитываются результаты работы компании как для прибыльных, так и низкорентабельных месторождений, так как он взимается при условии окупаемости затрат. В случае получения убытков компания освобождается от уплаты налога. С другой стороны, государство получит доход только в случае прибыльности проекта. Стоит отметить, что широкого распространения данный вид налогообложения в нефтяной промышленности пока не получил.
Выводы
Международный опыт налогообложения демонстрирует высокую гибкость и располагает многочисленными рычагами влияния как на высокомаржинальные проекты для изъятия рентных доходов, так и на горные проекты с низкой рентабельностью. Международная фискальная политика в отношении горного бизнеса нацелена на недопущение присвоения сверхдоходов горными компаниями и сохранение равновесия между государственными интересами и интересами бизнеса. К основным тенденциям регулирования налоговых процедур относятся их упрощение и стремление к простоте администрирования, прозрачность в отношении контрактов между инвесторами и правительствами, пристальное внимание к проблемам трансфертных цен, переход от валовых роялти к налогообложению экономических результатов. Российская система ресурсных налогов в недропользовании в целом соответствует международным фискальным инструментам, однако тяготеет к преимущественному использованию роялти, как средству гарантированного получения доходов, но препятствующих освоению месторождений с пограничной рентабельностью. Не получили широкого распространения в России и такие формы взаимодействия между государством и горными компаниями, как соглашения о разделе продукции. Не последнюю роль, на наш взгляд, здесь играют и вопросы прозрачности контрактов, и проблемы трансфертного ценообразования.
Анализ поступления и распределения ресурсных платежей в бюджетную систему России Республики Коми показал, что в условиях, когда в регионе остается десятая часть налогов и платежей, полученных от разработки, переработки и транспортировки полезных ископаемых, существенно возрастает роль соглашений между Правительством республики и горными компаниями в развитии социальной инфраструктуры территорий и публичность при их заключении.
Автор заявляет об отсутствии конфликта интересов.
1. International monetary fund, fiscal regimes for extractive industries: Design and implementation. – 2012. – P. 22. – URL: https://www.imf.org/external/np/pp/ eng/2012/081512.pdf.
2. Extractive industries taxation: CRP.3 – ATTACHMENT E Fiscal take. – URL: https://www.un.org/esa/ffd/wp-content/up-loads/2016/10/12STM_CRP3_AttachmentE_FiscalTake.pdf.
3. Sardanashvili, O. N. Nalogooblozhenie neftedobychi v Rossii [Taxation of oil production in Russia] / O. N. Sardanashvili, Ju. G. Bogatkina, V. N. Lyndin // Neftegaz.RU. – 2023. – № 9. – URL: https:// magazine.neftegaz.ru/articles/ekonomika/795289-nalogooblozhenie-neftedobychi-v-rossii/ (date of access: 14.05.2024).
4. Jushkova, O. O. Mezhdunarodnaja praktika vzimanija platezhej pri dobyche poleznyh iskopaemyh (na primere nalogooblozhenija nefti v SShA) [International mining charging practices (US oil tax example)] / O. O. Jushkova // Mezhdunarodnyj nauchnyj zhurnal «Simvol nauki» [International Scientific Journal “Symbol of Science”. – 2017. – № 04-1. – P. 182–187.
5. Ahmedov, B. Neftjanye dohody i osobennosti formirovanija nacional’nyh sberezhenij v Azerbajdzhane [Oil revenues and features of the formation of national savings in Azerbaijan] / B. Ahmedov // Rossijskij jekonomicheskij zhurnal [Russian Economic Journal]. – 2023. – № 4. – P. 91–106.
6. United Nations handbook on selected issues for taxation of the extractive industries by developing countries. – New York : United Nations, 2017. – P. 477.
7. Bobylev, Yu. N. Mirovoj opyt nalogooblozheniya dobyvayushchej promyshlennosti [World experience of the extractive industry taxation] / Yu. N. Bobylev. – Moscow, 2013. – 67 p.
8. Nalogovyj kodeks RF, ch. II [Tax Code of the Russian Federation, part II].
9. Burtseva, I. G. Ocenka urovnja nalogovyh postuplenij pri razrabotke mineral’nyh resursov Respubliki Komi i ih svjaz’ s potencial’noj stoimost’ju mineral’no-syr’evogo potenciala [Assessment of the level of tax revenues from the development of mineral resources in the Komi Republic and the relationship with the potential value of the mineral resource potential] / I. G. Burtseva, E. N. Timushev // Bulletin of the Perm National Research Polytechnical University Social-Economic Sciences. – 2022. – № 4. – P. 236–248.
10. Burtseva, I. G. Vlijanie gornodobyvajushhih predprijatij na nalogovye dohody bjudzheta Respubliki Komi [The impact of mining enterprises on tax revenues in the Komi Republic] / I. G. Burtseva, E. N. Timushev // Proceedings of the Ural State Mining University. – 2023. – № 1 (69). – P. 131–138.
11. https://www.resourcegovernance.org/blog/takeaways-eiti-2016-contract-transparency-becoming-norm;http:// www.resourcecontracts.org/ (date of access: 2.05.2024).
12. Todorova, M. Kolonial’nyj dogovor [Colonial treaty] / M. Todorova // Vedomosti [News]. 4.08.2022. –URL: https://www.vedomosti.ru/business/ articles/2022/08/04/934605-kolonialnii-dogovor (date of access: 2.05.2024).
13. Toplivnyj sektor Respublik Komi: napravlenija i metody regulirovanija razvitija [Fuel sector of the Komi Republics: directions and methods of development regulation] / Collective of authors. – Syktyvkar, 2002. – 416 p.
14. Bahtizina, N. Sovershenstvovanie mehanizma otbora uchastkov nedr dlja perehoda na nalog na dopolnitel’nyj dohod ot dobychi uglevodorodnogo syr’ja [Improving the mechanism for selecting subsoil plots for the transition to a tax on additional income from hydrocarbon raw extraction] / N. Bahtizina, B. Habriev // Federalism. – 2019. – № 2. – P. 106–115.
15. Fiscal regimes for extractive industries: Design and implementation / Prepared by the Fiscal Affairs Department /Approved by Carlo Cottarelli, August 15. 2012.
